Blog prawniczy

Druga część artykułu ma na celu przybliżenie podatnikom mechanizmu odliczenia nowej ulgi podatkowej tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową (zwanej dalej jako ulga B+R). Po lekturze pierwszej części wiadomo już, iż aby móc skorzystać z ulgi B+R, należy prowadzić w przedsiębiorstwie badania naukowe lub prace rozwojowe w sposób systematyczny i ponosić w związku z tym koszty kwalifikowane. Po lekturze tej części artykułu można dowiedzieć się, jak obliczyć wysokość kosztów kwalifikowanych oraz w jaki sposób odliczyć ulgę B+R w zeznaniu rocznym.

Poniesione koszty (aspekt problemowy)

Do kosztów kwalifikowanych możliwych do odliczenia zalicza się należności wypłacane zatrudnionym pracownikom w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Ustawodawca odniósł się tutaj do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 poz. 361 z późn. zm), określanym dalej jako ustawa o PIT, czyli wypłat wyłącznie z tytułu stosunku pracy i stosunków pokrewnych. Tym samym inne należności wypłacane pracownikom np. na podstawie umów cywilnoprawnych tj. umów zlecenia i umów o dzieło związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej nie podlegają odliczeniu. Pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę lub pokrewnych u podatnika nie muszą wykonywać tylko zadań związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Intencją ustawodawcy jest, aby odliczeniu podlegała ta cześć wynagrodzenia pracownika, która jest bezpośrednio związana z działalnością badawczo-rozwojową. Powyższe kwestie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Ministerstwa Finansów np. interpretacja z dnia 16 sierpnia 2016 r. IPPB5/4510-641/16-3/MR, w której można przeczytać:

„Wydaje się jednak, że nie dotyczy to pracowników specjalnie w tym celu zatrudnionych, ale i już pracujących, o ile ich obowiązki pracownicze będą obejmowały działalność badawczo-rozwojową. W przepisach brak zapisów, by warunkiem zakwalifikowania kosztów pracowniczych było zatrudnienie wyłącznie w celach badawczo-rozwojowych czy aneksowanie umów o pracę, zawartych przed dniem 1 stycznia 2016 r. Należy, więc przyjąć, że w obrębie obowiązków służbowych pracownicy mogą wykonywać i inną pracę, w ramach polecenia pracodawcy.”

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że podatnik chcący skorzystać z ulgi B+R winien (dla celów dowodowych) prowadzić ewidencję czasu pracy dla pracowników, których zadania wiążą się z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku, gdy dane koszty będą ponoszone zarówno w zakresie prac badawczo-rozwojowych, jak i działalności operacyjnej przedsiębiorstwa, podatnik winien dysponować dokumentacją, umożliwiającą precyzyjną alokację części tych kosztów do prac badawczo-rozwojowych.

Reasumując, podatnik może odliczyć część wynagrodzenia i innych należności przysługujących pracownikom zatrudnionym m.in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek pod warunkiem, iż podatnik będzie w stanie wyodrębnić te koszty. Powyższe wydatki są najczęściej odliczanymi kosztami kwalifikowanymi, ponieważ bardzo łatwo oddelegować część personelu do realizacji zadań związanych z pracami badawczo-rozwojowymi.

Podatnik poza kosztami pracowniczymi ma możliwość odliczenia nabytych materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Minister Finansów nie przewidział w tym przepisie możliwości zaliczenia do tej kategorii kosztów wartości materiałów wytworzonych przez podatnika we własnym zakresie. Istotne jest to, że nabyte materiały i surowce muszą być związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, jednak nie muszą zostać zużyte podczas prowadzenia tej działalności.

Do kosztów kwalifikowanych podatnik może zaliczyć koszty nabytych przez siebie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, a także wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki, na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W jaki sposób interpretowany jest powyższy zapis przez organy podatkowe, można przeczytać w interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 16 sierpnia 2016 r. IPPB5/4510-641/16-3/MR:

„Ponadto, tut. Organ uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu „także”. Wyraz „także” jest synonimem słowa „również”; „i”; „też” wg „Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl). Użycie łącznika „a także” wskazuje, że konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, podkreśla że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową dotyczy zarówno ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych i nabycia wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wobec powyższego, za koszty kwalifikowane, uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze, usługi równorzędne i nabycie wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tylko i wyłącznie wtedy, gdy zostaną one nabyte na podstawie umowy od jednostek naukowych w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki. Tym samym, za koszty kwalifikowane opisane w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, nie można uznać wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki.”

W świetle powyższej interpretacji wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, aby mogły stanowić koszty kwalifikowane, muszą zostać nabyte od jednostek naukowych w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki.

W tej części artykułu wyjaśniliśmy jak liczyć koszty kwalifikowane, które nastręczają najwięcej problemów podatnikom podczas rozliczania ulgi B+R. W kolejnej zaś przedstawimy jak je odliczyć.

Odliczenie kosztów kwalifikowanych związanych z działalnością badawczo-rozwojową w zeznaniu rocznym

Wydatki na działalność badawczo-rozwojową polegają na odliczeniu od podstawy opodatkowania ulgi, której wartość określa się w oparciu o wysokość wydatków jakie poniósł podatnik na koszty kwalifikowane.

Kwota ulgi to kwota określona przez ustawodawcę w art. 26e ust. 7 ustawy o PIT części kosztów kwalifikowanych równocześnie uznanych zgodnie z art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodów przedsiębiorcy.

Z powyższego można wnioskować, że ulga B+R daje podwójną korzyść. Wydatki są odliczane od osiąganych przychodów jako koszty uzyskania przychodów, a następnie o te same wydatki (w części) w ramach ulgi B+R podatnik może zmniejszyć sobie podstawę opodatkowania.

Ustawodawca uznał, iż tylko cześć wydatków na działalność badawczo-rozwojową można wliczyć do ulgi B+R, i tak w 2016 r.:

• w odniesieniu do należności ze stosunku pracy i tzw. stosunków pokrewnych, czyli: stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy oraz odpowiadających im składek na ubezpieczenia społeczne, w części finansowanej przez płatnika składek – 30% tych kosztów,
• w odniesieniu do pozostałych kosztów, o których mowa w ustawie 20% tych kosztów – jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,
• 10% tych kosztów – w przypadku pozostałych podatników¹.

Podatnik skumulowaną kwotę ulgi B+R w oparciu o poniesione wydatki rozlicza jednorazowo w swoim zeznaniu rocznym. Koszty kwalifikowane podlegają rozliczeniu pod warunkiem, że nie zostały w jakiejkolwiek formie zwrócone np. w formie dotacji. Kwota ulgi B+R nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a więc z działalności gospodarczej. Niewykorzystana kwota ulgi może zostać przez podatnika odliczona w kolejno następujących po sobie trzech latach podatkowych, następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z jej odliczenia².

Jeżeli podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową chcą skorzystać z możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania kwoty ulgi skalkulowanej na podstawie poniesionych przez siebie kosztów kwalifikowanych na działalność badawczo-rozwojową, muszą wyodrębnić te koszty w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych albo podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W praktyce sprowadza się to do tego, że przy każdym prowadzonym przez podatnika projekcie badawczo-rozwojowym niezbędna będzie odrębna ewidencja kosztów, w której należałoby wyszczególnić koszty kwalifikowane. Z ulgi nie może skorzystać podatnik, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Podsumowanie

Rozliczenie ulgi B+R w zeznaniu rocznym można przedstawić w następujący sposób:
Przychody z działalności gospodarczej – koszty uzyskania przychodów = dochód (podstawa opodatkowania) – kwota ulgi B+R (kwota pomniejszona o ewentualne otrzymane przez podatnika zwroty kosztów kwalifikowanych) = podstawa obliczenia podatku.

Jak widać, ulga B+R jest bardzo korzystna podatkowo dla podatników inwestujących w działalność badawczo-rozwojową, dlatego też powinna zachęcić przedsiębiorców do podjęcia działań innowacyjnych. Wydaje się, iż największą korzyścią płynącą z ulgi B+R jest możliwość podwójnego odliczenia kosztów. Decydując się jednak na skorzystanie z tej możliwości, trzeba zwrócić szczególną uwagę czy rzeczywiście dane działania w przedsiębiorstwie można uznać za działalność badawczo-rozwojową. Szerzej o pojęciach badań naukowych i prac rozwojowych pisaliśmy w pierwszej części artykułu.